Basées souvent sur des données comptables, les méthodes
classiques se retrouvent sous la dénomination "comptabilité
analytique".
Elaborées dans les années 1920 et dans le secteur automobile
notamment (c'est Sloan le PDG de General Motors qui orientera les recherches),
ces méthodes correspondent à des activités où le poids des matières premières
et du coût du travail représente environ 80% des coûts totaux dans
l'entreprise.
Deux types de méthodes se retrouvent : les coûts partiels et
les coûts complets.
Les coûts partiels correspondent à des entreprises
travaillant un seul produit, en mono activité.
Les coûts complets concernent plutôt les entreprises
produisant plusieurs produits différents.
Les coûts partiels.
Deux méthodes sont offertes à l'entreprise ici, de petite
taille généralement, c'est à dire commerciale ou artisanale : la méthode des
coûts variables (improprement appelée "direct costing") concernant
les entreprises commerciales et la méthode des coûts directs, concernant plutôt
les entreprises artisanales.
La méthode des coûts
variables (direct costing)
Cette méthode concerne surtout les entreprises de négoce,
qui achètent un produit pour le revendre en l'état et ne procèdent à aucune
transformation.
Les charges variables sont constituées par le prix d'achat
des produits vendus et les charges fixes par tous les frais de structure.
L'analyse porte sur le triptyque prix - volumes - profit.
Pour des projets plus élaborés que le simple négoce ou pour
des projets industriels, il est préférable de creuser l'analyse sous d'autres
formes, pour obtenir des aides à la décision plus fines.
La méthode des coûts
directs
Il s'agit de définir avec précision les coûts engendrés par
la production et ceux qui sont liés à l'environnement de la production.
Les coûts directs dans une entreprise mono produit
Dans le cadre d'une entreprise mono produits, tous les coûts
deviennent directs puisqu'ils sont affectés à un seul produit qui est identique
à chaque unité produite.
Les coûts directs dans une entreprise travaillant à la demande
On différenciera les coûts directs (affectés sans ambiguïté
à une production ou un chantier par exemple), des coûts indirects (impossibles
à affecter au produit ou à un chantier).
Les coûts complets
Lorsque l'organisation de l'entreprise et, ou la mise en
place d'une gamme deviennent plus complexes, il devient essentiel d'approcher
les coûts d'une manière plus fonctionnelle.
Le coût de production se calcule avec la méthode des coûts
complets qui consiste en une répartition des coûts directs et indirects.
La méthode des
centres d'analyse :
Cette méthode s'applique à des entreprises structurées,
comportant des services repérés et vecteurs de coûts définis.
Après détermination des coûts directs, les charges
indirectes sont réparties par centre d'analyse.
Dans un troisième temps, il faut définir une clé qui résume
quel est le déclencheur de coût de l'activité.
Les centres principaux sont ensuite totalisés et rapportés à
leur unité d'œuvre définie à l'avance, au choix de l'entreprise. Lorsque la
totalité des charges indirectes ont été réparties par centres d'analyse et par
unités d'œuvre, on peut définir le coût de revient complet d'un produit de
l'entreprise.
La méthode de
l'imputation rationnelle :
La méthode de l'imputation rationnelle permet de corriger
les frais fixes en fonction de l'activité de l'entrepris suivant le rapport
entre l'activité réelle observée et l'activité jugée normale :
Activité réelle / activité normale.
Les Charges Fixes Imputées seront
égales aux Charges Fixes réelles x (l'activité réelle observée / l'activité
normale)
Exemple de direct
costing
Un commerce de vente de produits alimentaires est en projet
dans une rue commerçante d'une station balnéaire.
50% du CA sera réalisé sur 3 mois et les 50% restant sur les
9 autres mois. Un calcul rapide de marge donne un coefficient multiplicateur
moyen de 2,5.
Les charges fixes comprennent le loyer (18000 € par an) des
frais de personnel estimés à 30000 € par an, et des frais divers pour 5000 €.
En moyenne, en comparant les CA dans des zones touristiques
comparables, le CA réalisable dans les mois d'été est de 20000 € par mois et de
5000€ dans les autres mois.
Est il intéressant de travailler sur la mise en place de ce
projet ?
En premier lieu, il faut trouver le seuil de rentabilité,
c'est à dire calculer les charges fixes et le pourcentage de marge sur coûts
variables (%MCV).
Les charges fixes sont de 53000 € et le %MCV est de 60% (1 -
1/2,5, sachant que 1/2,5 nous donne le coût des charges variables en
pourcentage).
Le seuil de rentabilité est donc de 88333 €.
En tenant compte de la répartition donnée, les mois d'été
doivent représenter 50% du CA soit 44167 € c'est à dire 14722 € chacun des
trois mois, en dessous des 20000 € par mois envisageables.
En tenant compte de la répartition donnée, les autres mois
doivent représenter 50% du CA soit 44167 € c'est à dire 4907 € chacun des neuf
autres mois, légèrement en dessous des 5000 € par mois envisageables.
A ce stade, le projet semble donc viable et peut être
continué ; en revanche, il faudra creuser les marges par produits, et tous les
prix des produits, le seuil de rentabilité global (88333 €) étant très proche
du potentiel calculé (105000 € soit 3 x 20000 + 9 x 5000)
Exemple de coûts
directs dans une entreprise travaillant à la demande
Une entreprise fabrique des fenêtres en PVC sur mesure
qu'elle vend à des entreprises de pose.
Pour fonctionner, l'entreprise a besoin d'un commercial,
d'un métreur (qui est aussi le patron), de deux administratifs, et de quatre
ouvriers dont les coûts pour le mois de janvier ont été les suivants :
|
Métreur
|
4000 €
|
|
Commercial
|
3000 €
|
|
Deux administratifs
|
4500 €
|
|
Quatre ouvriers
|
6000 €
|
Les ouvriers ont travaillé 600 h en tout.
Une fenêtre nécessite un châssis en PVC, de longueur
variable, des vitres aux dimensions, des joints autour des vitres, des systèmes
de fermeture et du joint Rubson en fonction des besoins.
4 chantiers ont été réalisés dont les éléments chiffrés sont
les suivants :
|
|
Chantier 1
|
Chantier 2
|
Chantier 3
|
Chantier 4
|
|
NB heures ouvriers
|
150
|
55
|
295
|
100
|
|
Châssis PVC
|
600 €
|
250 €
|
350 €
|
250 €
|
|
Vitres
|
300 €
|
200 €
|
150 €
|
150 €
|
|
Joints
|
50 €
|
38 €
|
23 €
|
20 €
|
|
Fermeture
|
50 €
|
50 €
|
60 €
|
40 €
|
|
Prix facturé
|
6500 €
|
3200 €
|
5000 €
|
3500 €
|
Les cartouches de Rubson utilisées ont coûté 120 €.
Le calcul des coûts directs par chantier est le suivant :
|
|
Chantier 1
|
Chantier 2
|
Chantier 3
|
Chantier 4
|
|
% heures ouvriers
|
150/600 = 25%
|
55/600 = 9,2%
|
295/600 = 49,2%
|
100/600 = 16,6%
|
|
Coût ouvrier (%age x 6000 €)
|
1500 €
|
552 €
|
2952 €
|
996 €
|
|
Coûts fournitures
|
1000 €
|
538 €
|
583 €
|
460 €
|
|
Coûts directs totaux
|
2500 €
|
1090 €
|
3535 €
|
1456 €
|
|
Prix facturé
|
6500 €
|
3200 €
|
5000 €
|
3500 €
|
|
Marge sur coût direct
|
4000 €
|
2110 €
|
1465 €
|
2044 €
|
Le total de la marge sur coût direct est de 9616 €.
Le total des coûts indirects est de 11620 € (4000 + 3000 +
4500 + 120)
Il y a donc une perte de 2004 € (9616 - 11620)
Les heures de travail des ouvriers étant utilisées en
totalité, il n'est pas possible de vendre plus.
Il faut donc vendre mieux et travailler sur les marges de
l'entreprise.
Les calculs de marge par chantiers sont les suivants :
|
|
Chantier 1
|
Chantier 2
|
Chantier 3
|
Chantier 4
|
|
Coûts directs totaux
|
2500 €
|
1090 €
|
3535 €
|
1456 €
|
|
Prix facturé
|
6500 €
|
3200 €
|
5000 €
|
3500 €
|
|
Marge sur coût direct en %age
|
4000/6500 = 61,54%
|
2110/3200 = 65,94%
|
1465/5000 = 29,30%
|
2044/3500 = 58,4%
|
On voit facilement que c'est le chantier 3 qui pose
problème, il a utilisé 50% de la ressource de main d'œuvre mais n'a pas été
suffisamment facturé. Le chantier 4 est également sous facturé.
Une facturation avec un %MCD de 62%, par exemple, aurait apporté une MCD supplémentaire de 1635
€ ((62% - 29,30%) x 5000 €) sur le chantier 3 et de 126 € ((62% - 58,4%) x 3500
€). Le gain de MCD aurait donc pu être facilement de 1761.
Le déficit aurait baissé à 243.
Exemple de calcul de
coûts avec les centres d'analyse
Une entreprise du secteur de l'habillement réalise deux
types de produits : des robes et des jupes.
Les coûts directs sont les suivants :
Pour les robes : 2 mètres de tissus à 10 €, 1 heure de main
d'œuvre directe (MOD) de découpe et 45 mn de montage à 15 € l'heure, des
ornements divers pour 3 €.
Pour les jupes : 1 mètre de tissus à 10 €, 1/2 heure de main
d'œuvre directe (MOD) de découpe et 1/2 heure de montage à 15 € l'heure, des
ornements divers pour 2 €
Les charges indirectes de l'entreprise sont de 100 000 € et
se répartissent en 3 centres principaux (découpe pour 25000, montage pour 20000
et distribution pour 15000) et en deux centres secondaires (administration pour
30000 et entretien pour 10000).
Les clés de répartition choisies sont les suivantes :
Pour les centres secondaires, un pourcentage lié au nombre
de personnes travaillant dans les centres principaux.
Pour les centres principaux découpe et montage l'heure de
main d'œuvre et pour le centre distribution le nombre de pièces envoyées.
Le contrôle des activités de l'entreprise donne les
renseignements suivants
|
|
Découpe
|
Montage
|
distribution
|
|
Nb
personnels
|
10
|
15
|
5
|
|
Nb
d'unités d'oeuvre
|
500
heures
|
700
heures
|
80
000 pièces envoyées
|
Comment calculer le coût de revient unitaire de chaque robe
et chaque jupe ?
1ère étape : les coûts directs :
par robe : tissu + MOD + divers = 20 + 15 + 11,25 + 3 =
49,25 €
par jupe : tissu + MOD + divers = 10 + 7,5 + 7,5 + 2 = 27 €
2ème étape : répartition des charges indirectes :
|
|
Administration
|
Entretien
|
découpe
|
Montage
|
Distribution
|
|
Total charges ind
|
30000
|
10000
|
25000
|
20000
|
15000
|
|
Répartition administratifs (1)
|
-30000
|
|
10/30
= 10000
|
15/30
= 15000
|
5/30
= 5000
|
|
Répartion entretien (2)
|
|
-10000
|
3333
|
5000
|
1667
|
|
Total réparti
|
0
|
0
|
38333
|
40000
|
21667
|
|
Nb unités œuvre
|
|
|
500
|
700
|
80000
|
|
Coût par UO (3)
|
|
|
76,67
|
57,14
|
0,27
|
(1) et (2) Il y a 30 personnes travaillant dans
cette entreprise, dont 10 en découpe, 15 en montage et 5 en distribution.
(3) total réparti / Nb unités d'œuvre.
3ème étape : coûts complets :
Par robe : coûts directs + coûts indirects = 38 + coûts de
découpe + coûts de montage + coûts de distribution = 49,25 + 76,67x1 +
57,14x0,75 + 0,27 = 169,05 €
Par jupe : 27 + 76,67/2 + 57,14/2 + 0,27 = 94,18 €
L'entreprise peut maintenant affecter un coefficient
multiplicateur pour vendre ses produits. S'il est par exemple de 2,5, les robes
seront vendues 422,63 € (169,05 x 2,5) et les jupes 235,45 € (94,18 x 2,5).
Exemple d'imputation
rationnelle
Une entreprise réalise un produit selon la périodicité
suivante :
|
|
janv
|
févr
|
mars
|
avr
|
mai
|
juin
|
juil
|
aout
|
sept
|
oct
|
nov
|
dec
|
|
prod
|
100
|
130
|
70
|
100
|
60
|
50
|
50
|
80
|
150
|
250
|
350
|
300
|
Le
total de la production est donc de 1690 produits.
Une
charge fixe importante est constituée des amortissements d'une machine pour un
montant de 16900€.
Le
coût de charges fixes par produit est donc théoriquement de 10 € par produit.
Or
l'amortissement est le calcul de la prise en compte de l'utilisation d'une
machine sur le temps.
Ceci
signifie que le coût d'amortissement est en réalité un coût mensuel ici de
1408€ (16900/12).
Les
coûts d'amortissement par produit sont donc en réalité ici de :
|
|
janv
|
févr
|
mars
|
avr
|
mai
|
juin
|
juil
|
aout
|
sept
|
oct
|
nov
|
dec
|
|
prod
|
100
|
130
|
70
|
100
|
60
|
50
|
50
|
80
|
150
|
250
|
350
|
300
|
|
amort
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
|
Coût
unit amort
|
14,08
|
10,83
|
20,11
|
14,08
|
23,47
|
28,16
|
28,16
|
17,6
|
9,39
|
5,53
|
4,02
|
4,69
|
On
réalise qu'il devient alors difficile de définir des prix de revient cohérent,
et donc des prix de vente homogènes.
L'activité de notre entreprise étalée sur l'année donne une
activité normale de 141 produits par mois (1690/12). Les coefficients d'activité
deviennent donc :
|
|
janv
|
févr
|
mars
|
avr
|
mai
|
juin
|
juil
|
aout
|
sept
|
oct
|
nov
|
dec
|
|
prod
|
100
|
130
|
70
|
100
|
60
|
50
|
50
|
80
|
150
|
250
|
350
|
300
|
|
Coef
|
0,709
|
0,922
|
0,496
|
0,709
|
0,423
|
0,355
|
0,355
|
0,567
|
1,064
|
1,773
|
2,482
|
2,128
|
Affectés aux amortissements, la prise en compte du niveau
d'activité nous donne :
|
|
janv
|
Févr
|
mars
|
avr
|
mai
|
juin
|
juil
|
aout
|
sept
|
oct
|
nov
|
dec
|
|
Coef
|
0,709
|
0,922
|
0,496
|
0,709
|
0,423
|
0,355
|
0,355
|
0,567
|
1,064
|
1,773
|
2,482
|
2,128
|
|
Amort
normal
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
1408
|
|
Amort
réel (1)
|
998
|
1298
|
698
|
998
|
596
|
500
|
500
|
798
|
1498
|
2496
|
3495
|
2996
|
(1) coefficient d'activité x
amortissement normal arrondi
Rapportés aux productions réalisées, le coût unitaire en
amortissement devient homogène, mois après mois pour 10 € :
|
|
janv
|
Févr
|
mars
|
avr
|
mai
|
juin
|
juil
|
aout
|
sept
|
oct
|
nov
|
dec
|
|
Amort
réel
|
998
|
1298
|
698
|
998
|
596
|
500
|
500
|
798
|
1498
|
2496
|
3495
|
2996
|
|
prod
|
100
|
130
|
70
|
100
|
60
|
50
|
50
|
80
|
150
|
250
|
350
|
300
|
|
Ct
unit amort (1)
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
10
|
(1) coûts arrondis
Les coûts de production redeviennent donc homogènes période après
période.
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